O Efeito da LC 194/22 sobre a discussão relativa à incidência do ICMS sobre a TUSD/TUST

1. Contexto Histórico:

Os contribuintes brasileiros aguardam desde 2017 que o Superior Tribunal de Justiça aprecie o Tema 986, que tem como questão “Inclusão da Tarifa de Uso do Sistema de Transmissão de Energia Elétrica (TUST) e da Tarifa de Uso do Sistema de Distribuição de Energia Elétrica (TUSD) na base de cálculo do ICMS”.

Essa discussão começa a ganhar corpo no STJ a partir do início da década de 2010. Naquele primeiro momento, ambas as Turmas de Direito Público acolhem a tese segundo a qual não incide o imposto sobre as referidas tarifas.

Então, empolgados com a perspectiva de obter redução da tributação sobre o consumo de energia elétrica, a partir de meados daquela década inúmeros contribuintes (grandes e pequenos, inclusive pessoas físicas) ajuízam ações visando afastar a cobrança. E muitos deles conseguem liminares em primeira e segunda instâncias, o que faz com que uma enxurrada de recursos sobre o tema chegue ao STJ. Estes, em sua grande maioria, eram apresentados pelos estados, que argumentavam que a manutenção daquele entendimento contrariava a redação até então vigente da Lei Complementar 87/96 (Lei Kandir); que a sucessão de ações sobre o tema abarrotaria ainda mais o Poder Judiciário Local; e que a concessão dessas liminares geraria seríssimo impacto aos seus cofres, que já estavam em crise.

Importante ressaltar que, em 2017, muitos dos estados da Federação passavam por gravíssima crise financeira, alguns chegando a declarar o calote da dívida com a União, a suspensão do pagamento de credores e até servidores (inclusive inativos). Interessante artigo publicado à época por Gabriel Mercês e Nayara Freire apontava que Rio de Janeiro (232%), Rio Grande do Sul (213%) e Minas Gerais (203%) terminaram o ano de 2016 com a dívida pública superior a 200% da Receita Corrente Líquida, o que já contrariava o limite máximo estabelecido pela Lei de Responsabilidade Fiscal. E o estado com o maior PIB do Brasil, São Paulo, estava chegando próximo a isso (175%).

Nesse contexto, sob forte pressão dos estados, chega à Primeira Sessão do STJ os Embargos de Divergência no RESP Nº 1.163.020, oriundo do Rio Grande do Sul (não coincidentemente um dos estados mais afetados pela crise), sob relatoria do Ministro Herman Benjamim. Em 28.11.2017, o Colegiado, por maioria, decide afetar a questão ao regime dos recursos repetitivos. Por consequência, todos os casos que tramitavam naquele momento no País foram suspensos, nos termos do art. 1.036 do CPC, e assim permanecem até a presente data.

Esse foi um duro golpe nos grandes consumidores de energia elétrica, principalmente aqueles que decidiram não questionar até aquele momento a incidência do ICMS sobre a TUSD/TUST, já que os processos não mais tramitam desde 2017 e apenas alguns têm liminares em vigor até o momento, o que gera séria distorção concorrencial para empresas do mesmo setor.

2. A Lei Complementar 194/22 e a Irresignação dos Entes Federados:

Passados cinco anos desde o trancamento das ações pelo STJ, o tema volta à tona com a edição da Lei Complementar nº 194/22, que, alterando o texto original da Lei Kandir, expressamente reconhece a não incidência do ICMS sobre a referidas tarifas, veja-se:

“Art. 3º O imposto não incide sobre:

(…)

X – Serviços de transmissão e distribuição e encargos setoriais vinculados às operações com energia elétrica.  (Incluído pela Lei Complementar nº 194, de 2022).” (grifou-se)

A Lei Complementar nº 194/22 foi editada em meio à enorme pressão política do Governo Federal sobre os estados para derrubar a taxação pelo ICMS sobre energia, não só a elétrica, mas também combustíveis. Sem dúvida, foi um remédio utilizado pelo Ministério da Economia para reduzir a inflação, que vinha muito forte desde a retomada da atividade econômica, com a redução das medidas restritivas impostas pela pandemia.

Com isso, alguns esperavam que essa celeuma tivesse finalmente um fim. Mas os estados não entregaram os pontos ainda, pelo menos em sua maioria.

Até o início de outubro de 2022, das 27 unidades federadas apenas os Estados de Pernambuco, Minas Gerais, Rondônia, Santa Catarina e Espírito Santo haviam publicado normas dando efetivo cumprimento à determinação prevista na nova redação do art. 3º, X, da LC 87. Os demais até editaram regras atendendo à redução de alíquotas para energia elétrica e combustíveis também imposta na LC 194/22, mas propositalmente ignoraram a previsão de não incidência do ICMS sobre a TUSD/TUST.

E, aparentemente, os demais Estados e o Distrito Federal não irão se curvar ao que dispõe a citada lei complementar. Inclusive, diversos deles ajuizaram a ADI 7195, onde buscam a declaração de inconstitucionalidade de diversos dispositivos da LC 194/22, inclusive o seu art. 2º, que alterou o já transcrito art. 3º, X, da Lei Kandir. A então relatora, Ministra Rosa Weber, não concedeu a liminar postulada, mas a irresignação persiste.

A imprensa noticia que se instaurou uma inusitada espécie de mediação entre as unidades federadas e a União, através do Ministro Gilmar Mendes, no bojo da ADI 7191 e da ADPF 984, ajuizadas para declarar a inconstitucionalidade de dispositivos da LC 192/22, que também previam alterações na Lei Kandir.

No entanto, notícia veiculada no site do Supremo Tribunal Federal em 26.09.22 dá conta que não houve “acordo” e uma nova audiência seria firmada no futuro próximo.

Nesse interim, em 31.08.2022, edição extra do Diário Oficial da União circulou apenas para trazer a público o Despacho 2282/22, proferido pela Sra. Diretora do Departamento Nacional de Defesa do Consumidor do Ministério da Justiça e Segurança Pública, onde aquela servidora determina “como medida cautelar, com base no art. 7º, caput, da Portaria n.º 7/2016 da SENACON, que as empresas interessadas se abstenham de incluir os serviços de transmissão e de distribuição de energia elétrica, além dos encargos setoriais, na base de cálculo do Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) cobrado na fatura emitida ao usuário final, com consequente redução do preço final da fatura a ser paga pelo consumidor, nos estritos termos do art. 3º, X, da Lei Complementar Federal n.º 87/96, com a redação dada pela Lei Complementar Federal n.º 194/2022, nas medições de consumo realizadas pela empresa fornecedora a partir do próximo ciclo mensal, a contar da publicação da presente decisão”.

Ainda assim, a maioria dos Estados e o Distrito Federal continuam exigindo o tributo.

No final de setembro último, a doutora Fernanda Pacobahyba, ilustre tributarista e atual Secretária da Fazenda do Estado do Ceara, publicou artigo que reflete a irresignação dos entes federados com a edição da LC 194/22, indicando que a referida norma configura “um verdadeiro golpe à federação brasileira”. Segundo ela, tal Lei Complementar “nada mais representa do que o resultado dos arroubos autoritários do Congresso Nacional”. Ao final, ela ressalta que o tema está em debate perante o Supremo Tribunal Federal nos autos das já citadas ADIs e da ADPF 984, reforçando que o que estaria em jogo seriam “R$ 34 bilhões por ano, com a possibilidade de restituição de cinco vezes esse valor, caso a tese se sagre vitoriosa e um tremendo golpe nos estados”.

Não é objetivo desse estudo contrapor os argumentos da douta Secretária de Fazenda do Ceará, tampouco contraditar o que foi colocado nas iniciais das citadas ADIs e da ADPF. O Supremo Tribunal Federal já está se debruçando sobre o tema, podendo até haver uma “composição”, decorrente da mediação que está sendo conduzida pelo Ministro Gilmar Mendes.

No entanto, cabe-nos examinar se, sob qualquer pretexto, as unidades federadas podem deixar de dar cumprimento ao que dispõe a atual redação da Lei Kandir, em especial o seu art. 3º, X, enquanto não há pronunciamento da Suprema Corte quanto às alegações de inconstitucionalidade da norma que vêm sendo suscitadas pelos Estados.

3. A LC 194/22 e o Tema 986 do STJ:

Como é sabido, o ICMS é um imposto de competência estadual, cuja regra matriz está prevista no art. 155, II, da Constituição Federal.

Não obstante ter o legislador constitucional se dedicado longamente a traçar regras gerais sobre o ICMS nos doze incisos contidos no §2º, do art. 155, a Carta Magna também prevê que cabe à Lei Complementar estabelecer normas gerais de legislação tributária em relação aos tributos nela previstos, especialmente fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes.

E, examinando a matéria, o Supremo Tribunal Federal já decidiu que a definição acerca da incidência do ICMS sobre a TUSD/ TUST está adstrita à discussão infraconstitucional, especificamente para identificar se tais encargos configuram circulação de energia elétrica. Assim, foi declarada a inexistência de repercussão geral para o tema apreciado no Recurso Extraordinário nº 1.041.816, veja-se:

“1. A correção jurídica da conduta de incluir os valores tarifários da TUST e da TUSD na base de cálculo do ICMS incidente sobre a circulação da energia elétrica é controvérsia que não possui estatura constitucional. 2. Os juízos de origem formaram convicção com esteio na legislação infraconstitucional, notadamente o Código Tributário Nacional, Lei Complementar 87/1996, Leis federais 9.074/1995 e 10.848/2004, bem como Convênios CONFAZ 117/2004 e 95/2005, com posteriores alterações, e Resoluções da ANEEL, de modo que não se depreende da decisão recorrida ofensa direta ao Texto Constitucional. 3. Recurso extraordinário a que se nega provimento.” (grifou-se)

Em outro célebre julgado, a Suprema Corte, ao analisar matéria relacionada ao prazo prescrição de contribuições sociais, deixou valiosa lição, ao fixar parâmetros que delimitam a reserva de lei complementar para normas gerais de tributação:

“As normas relativas à prescrição e à decadência tributárias têm natureza de normas gerais de direito tributário, cuja disciplina é reservada a lei complementar, tanto sob a Constituição pretérita (art. 18, § 1º, da CF de 1967/69) quanto sob a Constituição atual (art. 146, b, III, da CF de 1988). Interpretação que preserva a força normativa da Constituição, que prevê disciplina homogênea, em âmbito nacional, da prescrição, decadência, obrigação e crédito tributários. Permitir regulação distinta sobre esses temas, pelos diversos entes da federação, implicaria prejuízo à vedação de tratamento desigual entre contribuintes em situação equivalente e à segurança jurídica.” (grifou-se)

Portanto, é pacífico entendimento que compete à Lei Complementar (no caso à Lei Kandir) disciplinar regras gerais relativas à base de cálculo dos tributos previstos na Constituição, inclusive o ICMS.

Necessário apontar que a argumentação dos estados até a edição da LC 194/22 estava baseada em uma interpretação flexível da legislação vigente àquela época, sustentando que a Lei Kandir, em seu art. 2º, I, cuidou de abranger operações relativas à circulação de mercadorias, e, no seu entender, seriam os referidos encargos parte indissociável do preço do bem entregue ao consumidor.

Outra alegação recorrente nas peças produzidas pelos estados era que o art. 13, §1º, II, alíneas a e b, da Lei Kandir dispõe que integram a base de cálculo o valor correspondente a: “seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição” (alínea “a”), assim como o “frete, caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem seja cobrado em separado” (alínea “b”). Na sua – elástica – interpretação, a TUSD/TUST seriam uma espécie de “frete” da energia elétrica.

Essa, inclusive, foi a razão de decidir da Primeira Turma do STJ, quando examinou o RESP 1163020/RS, que posteriormente viria a se tornar paradigma do Tema 986, veja-se:

“1. O ICMS incide sobre todo o processo de fornecimento de energia elétrica, tendo em vista a indissociabilidade das suas fases de geração, transmissão e distribuição, sendo que o custo inerente a cada uma dessas etapas – entre elas a referente à Tarifa de Uso do Sistema de Distribuição (TUSD) – compõe o preço final da operação e, consequentemente, a base de cálculo do imposto, nos termos do art. 13, I, da Lei Complementar n. 87/1996.(…)”

Portanto, não há dúvida que os estados sempre apontaram que a incidência do ICMS sobre a TUSD e a TUST tinha lastro no que dispunha a LC 87/96, ou seja, na sua interpretação extensiva dos arts. 2º e 13, que genericamente apontam que o imposto incide sobre o preço da mercadoria entregue a consumidor final.

Ora, se o Congresso Nacional altera a referida Lei Complementar, que atualmente passa a dispor expressamente que o imposto não incide sobre as referidas tarifas, parece-nos que a discussão hoje em tramitação no STJ se esvai. 

Aliás, importante notar que a LC 194/22 alterou o art. 3º da Lei Kandir, que passou a dispor que o ICMS não incide sobre “serviços de transmissão e distribuição e encargos setoriais vinculados às operações com energia elétrica”. 

Ora, ao utilizar o termo serviços, acreditamos que a intenção do legislador complementar foi indicar que a não incidência do tributo se dá por força da própria natureza da TUSD/TUST, corroborando o ponto sempre sustentado pelos contribuintes que não se trata de um componente do preço agregado à tarifa de energia, mas de atividade autônoma prestada pelas concessionárias de transmissão e distribuição, um serviço, que, por óbvio, não está no campo de incidência do ICMS.

Como dito no tópico anterior, há uma – até legítima – irresignação dos estados quanto ao teor da LC 194/22. Sustenta-se a inconstitucionalidade da norma, tema este que está sob exame do Supremo Tribunal Federal. 

Porém, não se pode simplesmente negar vigência à legislação em vigor. É regra básica do Estado Democrático de Direito que ninguém será compelido a recolher tributo sem lei que o estabeleça.

Se a legislação atual – indiscutivelmente a competente para regular a matéria – prevê a não incidência do ICMS sobre a TUSD/TUST, expressando, inclusive, que tais encargos são um serviço, desde 23.06.22, quando entra em vigência a LC 194/22, não há mais qualquer debate quanto à impossibilidade dos Estados e do Distrito Federal exigirem o tributo, ao menos enquanto não haja eventual declaração de inconstitucionalidade da norma.

Nesse contexto, consideramos superada a discussão contida no Tema 986 do STJ, no que se refere aos fatos geradores ocorridos após 23.06.22.

4. Conclusão:

Ante o exposto, consideramos não haver mais lastro legal para a exigência do ICMS sobre a TUSD/TUST. As unidades federadas que continuam exigindo o tributo o fazem em evidente afronta não só à nova redação da Lei Kandir, mas também ao princípio da legalidade, previsto no arts. 5º, II e 150, I, da Constituição Federal.

Está superada a discussão contida no Tema 986 do STJ em relação aos fatos geradores ocorridos após a vigência da LC 194/22. 

Assim, os contribuintes que estão sendo obrigados a continuar recolhendo o tributo (contido nas faturas mensais de energia elétrica) podem ajuizar novas demandas, devendo, desta feita, sustentar apenas o seu basilar direito a só se submeterem às exigências tributárias previstas em lei.

*Luiz Eugenio Porto Severo da Costa é advogado e Sócio de Severo, Vaz e Ferreira de Moura Advogados. Mestre em Direito Tributário pela Northwestern University (Chicago/EUA); Pós-Graduado em Direito do Estado pela Universidade do Estado do Rio de Janeiro. 

A opinião do autor não reflete, necessariamente, a opinião da Abrasce.

 A este respeito, vide:

AgRg no REsp n. 1.135.984/MG, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 8/2/2011, DJe de 4/3/2011; e

AgRg no

 REsp n. 1.278.024/MG, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 7/2/2013, DJe de 14/2/2013.

² Crise Fiscal dos Estados e o Caso do Rio de Janeiro, Geo UERJ, Rio de Janeiro, n. 31, p. 64-80, 2017 | doi: 10.12957/geouerj.2017.32070.

³ Vide também Resolução 40/2001 do Senado Federal.

⁴Vide Decreto 53.266/22.

⁵Vide Decreto 48.482/22.

⁶Vide Decreto 27.452/22

⁷Vide MP 255/22

⁸ Vide Decreto 5164-R/22

⁹ Também prevista na LC 194/22

¹⁰ Examinando o pleito, apenas submeteu o processo ao rito abreviado previsto no art. 12 da Lei 9.868/99.

¹¹ https://extra.globo.com/economia-e-financas/gilmar-defende-mediacao-do-stf-na-disputa-entre-uniao-estados-sobre-icms-dos-combustiveis-25557099.html

¹² https://portal.stf.jus.br/noticias/verNoticiaDetalhe.asp?idConteudo=494753&ori=1.

¹³ https://www.conjur.com.br/2022-set-26/fernanda-pacobahyba-tusdtust-lei-complementar-194.

14“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (…)

II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; (…).”

15Art. 146. Cabe à lei complementar:

I – dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;

II – regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

¹⁶ RE 1041816 RG, Relator(a): EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, julgado em 04/08/2017, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-180 DIVULG 16-08-2017 PUBLIC 17-08-2017.

17 STF – RE: 556664 RS, Relator: Min. GILMAR MENDES, Data de Julgamento: 12/06/2008, Tribunal Pleno, Data de Publicação: REPERCUSSÃO GERAL – MÉRITO

18 “Art. 2º – O imposto incide sobre:

I – operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares; (…).”

¹⁹ “Art. 13. (…)

 § 1º Integra a base de cálculo do imposto, inclusive nas hipóteses dos incisos V, IX e X do caput deste artigo:

a) seguros, juros e demais importâncias pagas, recebidas ou debitadas, bem como descontos concedidos sob condição;

b) frete, caso o transporte seja efetuado pelo próprio remetente ou por sua conta e ordem e seja cobrado em separado.”

20 REsp n. 1.163.020/RS, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 21/3/2017, DJe de 27/3/2017.

21 Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: 

I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;